Koszty przed rozpoczęciem działalności - jak rozliczyć w KPiR

Rozpoczęcie działalności gospodarczej wiąże się z ponoszeniem licznych wydatków jeszcze przed formalnym rozpoczęciem prowadzenia firmy. Przedsiębiorcy często zastanawiają się, czy koszty związane z rejestracją działalności, wynajmem lokalu, zakupem wyposażenia czy szkoleniami można zaliczyć do kosztów podatkowych. Przepisy podatkowe przewidują możliwość zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jednak muszą one spełniać określone warunki.

Kluczowe znaczenie ma wykazanie związku między poniesionym wydatkiem a przyszłymi przychodami z działalności gospodarczej. Nie wszystkie koszty poniesione przed rozpoczęciem działalności można automatycznie zaliczyć do kosztów podatkowych. Właściwe rozliczenie takich wydatków wymaga znajomości przepisów oraz odpowiedniego dokumentowania każdej transakcji.

Podstawowe zasady zaliczania kosztów przedoperacyjnych

Wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej mogą zostać zakwalifikowane do kosztów podatkowych pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi potwierdził w interpretacji indywidualnej, że przepisy nie zawierają zakazu zaliczania do kosztów wydatków ponoszonych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Do kosztów można zaliczyć między innymi wydatki związane z organizacją i rejestracją działalności, otwarciem rachunku bankowego, opłatami skarbowymi, uzyskiwaniem porad prawnych, korzystaniem z pomocy notariusza oraz wydatkami na szkolenie przygotowujące do zawodu. Koszty oznaczenia siedziby firmy, przygotowania pieczątki, tablic informacyjnych i reklamowych również mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych.

Istotne jest, aby planowany koszt był rzeczywiście związany z rozpoczynaną działalnością gospodarczą. Jeżeli wydatek nie ma takiego związku, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu, ponieważ ma charakter wydatku osobistego. Organy skarbowe podkreślają, że do stwierdzenia możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów kluczowe jest ustalenie, czy wydatki są potrzebne w prowadzonej działalności i mają związek z tą działalnością.

Przykładem praktycznego zastosowania tych zasad jest postanowienie Urzędu Skarbowego w Ostrołęce dotyczące otwarcia gabinetu stomatologicznego. Uznano, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym wynajem lokalu z przeznaczeniem na gabinet, opłaty związane z odbiorem lokalu przez sanepid, opłaty za wpis do ewidencji działalności gospodarczej oraz zakup urządzeń i narzędzi.

Warunki uznania wydatków za koszty podatkowe

Aby koszty poniesione przed rozpoczęciem działalności można było uznać za koszty podatkowe, muszą zaistnieć łącznie trzy podstawowe warunki. Pierwszy warunek dotyczy celu poniesienia wydatku - bezpośrednim lub pośrednim celem powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów z działalności.

1. Określ cel poniesienia wydatku i jego związek z przyszłymi przychodami
2. Sprawdź czy wydatek nie jest wymieniony w katalogu wydatków niedozwolonych
3. Przygotuj prawidłową dokumentację księgową dla każdego wydatku
4. Zachowaj wszystkie dowody księgowe przez wymagany okres
5. Wpisz koszty do księgi przychodów i rozchodów w odpowiednim terminie

Drugi warunek oznacza, że wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków i odpisów zawartym w przepisach, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Katalog ten obejmuje między innymi wydatki osobiste przedsiębiorcy, kary i grzywny, niektóre wydatki reprezentacyjne oraz darowizny przekraczające określone limity.

Trzeci warunek dotyczy dokumentowania - wydatek musi być prawidłowo udokumentowany odpowiednimi dowodami księgowymi. Bez właściwej dokumentacji nie będzie możliwe zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych, nawet jeśli spełnia pozostałe warunki.

Szczególne zasady dotyczą środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości wyższej niż 10 000 złotych. Te składniki majątku są amortyzowane, a do kosztów zaliczane są tylko odpisy amortyzacyjne. Oznacza to rozłożenie kosztu w czasie zgodnie z planem amortyzacji.

Rozliczanie środków trwałych i wartości niematerialnych

Wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych oraz prawnych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w przepisach podatkowych. Oznacza to rozliczenie poprzez odpisy amortyzacyjne zgodnie z klasyfikacją środków trwałych.

Środki trwałe i wartości niematerialne i prawne nabyte przed rozpoczęciem działalności należy ująć w odpowiedniej ewidencji. Wartość początkową ustala się po cenie nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji i nie były wcześniej amortyzowane - według ceny ich nabycia, nie wyższej jednak od wartości rynkowej.

Przepisy nie zabraniają dokonania jednorazowej amortyzacji środków trwałych nabytych jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Potwierdza to postanowienie Urzędu Skarbowego w Gdańsku, które wskazuje, że urządzenie nabyte przed rozpoczęciem działalności może stanowić środek trwały w tej działalności i podlegać jednorazowej amortyzacji od pełnej wartości.

Szczególna sytuacja dotyczy małżonków pozostających we wspólności majątkowej. Jeśli dane urządzenie zostało nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej i nie stanowi odrębnego majątku danego małżonka, stanowi dorobek małżonków bez względu na to, czy zostało zakupione na potrzeby działalności gospodarczej, czy dla celów prywatnych. Nie ma też znaczenia, na którego z małżonków został wystawiony dowód zakupu.

Przykład praktyczny: Przedsiębiorca nabył przed rozpoczęciem działalności gospodarczej komputer o wartości 8 000 złotych. Ponieważ wartość nie przekracza 10 000 złotych, może zaliczyć całą kwotę jednorazowo do kosztów w dniu rozpoczęcia działalności. Gdyby komputer kosztował 15 000 złotych, musiałby go amortyzować zgodnie z planem amortyzacji.

Towary i materiały nabyte przed rozpoczęciem działalności

Podatnicy prowadzący księgi przychodów i rozchodów nie mogą wpisać towarów i materiałów podstawowych oraz pomocniczych nabytych przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu. Te składniki majątku podlegają szczególnym zasadom rozliczenia.

Materiały i towary nabyte przed rozpoczęciem działalności podlegają ujęciu w spisie z natury sporządzonym na dzień rozpoczęcia działalności. W kosztach podlegają ujęciu dopiero po rozliczeniu różnicy remanentowej, co może nastąpić najpóźniej 31 grudnia danego roku podatkowego. Może też wystąpić sytuacja, w której różnice inwentaryzacyjne będą zaliczone do przychodów zamiast do kosztów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jaśle w interpretacji indywidualnej określił, że zakupione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej towary handlowe powinny zostać ujęte w remanencie początkowym. Remanent ten podlega wpisowi do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej. Towary handlowe zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej w momencie ustalania dochodu z uwzględnieniem różnicy remanentów początkowego i końcowego.

Wartość spisu z natury można zewidencjonować w odpowiedniej kolumnie księgi podatkowej. W sytuacji, gdy na dzień rozpoczęcia działalności podatnik nie posiada żadnych składników majątku podlegających spisowi z natury, pod pozycją pierwszą księgi podatkowej wpisuje remanent o wartości zero złotych.

W przypadku braku dowodu zakupu towarów lub materiałów nie można ich wycenić według wartości rynkowych, jak ma to miejsce w przypadku środków trwałych. Takie towary i materiały należy ująć w spisie z natury, wpisując szczegółowe określenie towaru, jednostkę miary i ilość, ale bez określenia ich wartości.

• Towary i materiały wymagają sporządzenia spisu z natury na dzień rozpoczęcia działalności
• Koszty są rozliczane przez różnicę remanentową na koniec roku podatkowego
• Brak dokumentów zakupu uniemożliwia wycenę według wartości rynkowej
• Spis z natury musi być pierwszą pozycją w księdze przychodów i rozchodów

Szczególne przypadki kosztów przedoperacyjnych

Szczególny przypadek dokonania zakupów przed formalnym rozpoczęciem działalności gospodarczej może dotyczyć przełomu roku podatkowego. Podatnik może zgłosić zamiar rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej od stycznia, a wniosek o dokonanie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej złożyć już w grudniu poprzedniego roku. W takim przypadku przedsiębiorca może doprowadzić do zgromadzenia wydatków, które nigdy nie staną się kosztami uzyskania przychodu.

Problem polega na tym, że suma kosztów za dany rok podatkowy nie spełnia wymagań pojęcia straty w rozumieniu przepisów podatkowych. Stratę stanowią bowiem koszty uzyskania przychodu przewyższające przychód. Jeśli przychody nie wystąpią w ogóle, nie będzie można stwierdzić powstania straty podatkowej.

W przypadku towarów i materiałów wynika to z obowiązku sporządzenia remanentu na dzień rozpoczęcia działalności. Natomiast środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji rozpoczynającej się dopiero od momentu przyjęcia ich do używania w firmie.

Opłaty czynszowe za wynajęcie lokalu poniesione przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej powinny być ujęte jako koszty uzyskania przychodu w pierwszym miesiącu prowadzenia tej działalności, niezależnie od tego, czy w tym miesiącu osiągnięto przychody. Należy jednak pamiętać, że ponoszenie we wcześniejszych okresach takich wydatków musi być racjonalnie uzasadnione.

Przykładem racjonalnego uzasadnienia jest sytuacja, gdy warunkiem rozpoczęcia działalności jest potrzeba posiadania lokalu, co wymusza na przedsiębiorcy wcześniejsze zawarcie umowy najmu. Ewentualne wydatki na adaptację lokalu wynajętego na potrzeby rozpoczynanej działalności mogą zostać rozliczone wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości inwestycji w obcym środku trwałym.

Praktyczny przykład: Przedsiębiorca planuje otworzyć salon fryzjerski od 1 marca. W lutym wynajmuje lokal i ponosi koszty adaptacji w wysokości 20 000 złotych. Czynsz za luty w wysokości 3 000 złotych może zaliczyć do kosztów w marcu. Koszty adaptacji musi rozliczyć przez amortyzację jako inwestycję w obcym środku trwałym.

Koszty szkoleń i podnoszenia kwalifikacji

Wydatki na uprawnienia zawodowe, podnoszenie kwalifikacji zawodowych w formie studiów, praktyki zawodowe oraz wydatki związane z ukończeniem kursu niezbędnego do prowadzenia działalności wymagają szczególnej analizy. Konieczne jest zaistnienie ścisłego związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Ministerstwo Finansów wskazuje, że nie mogą to być wydatki na wiedzę ogólną, która może być zastosowana w wielu dziedzinach życia, nawet jeżeli jest to wiedza przydatna także w prowadzeniu firmy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej uznał za nieprawidłowe ujęcie w kosztach poniesionych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej wydatków na czesne za studia magisterskie na kierunku prawo wraz z dojazdami oraz zakupem materiałów naukowych. Argumentował, że skoro wydatki zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to brak jest związku przyczynowo-skutkowego między ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach dotyczących kosztów aplikacji radcowskiej czy wydatków związanych z uzyskaniem uprawnień zawodowych doradcy podatkowego, składkami członkowskimi, szkoleniem dla doradców podatkowych oraz kursem z zakresu podstaw rachunkowości, kadr i płac.

Ciekawe jest to, że gdyby wspomniane koszty poniesione przed rozpoczęciem działalności pojawiły się później, czyli po jej rozpoczęciu, istniałaby większa szansa na ich zaksięgowanie jako koszty podatkowe. Różnica wynika z faktu istnienia źródła przychodów w momencie ponoszenia wydatku.

Odsetki od kredytów na rozpoczęcie działalności

Odsetki od zaciągniętego kredytu, który jest przeznaczony na cele związane z działalnością gospodarczą, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu nawet te płacone przed rozpoczęciem działalności. Przepisy podatkowe pozwalają na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odsetek zapłaconych i odsetek skapitalizowanych.

Nie można natomiast zaliczyć do kosztów odsetek niezapłaconych albo umorzonych oraz odsetek od kredytów zaciągniętych na inwestycję, na przykład na zakup budynku. Rozróżnienie to ma istotne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia kosztów finansowych związanych z rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Zaliczenie odsetek do kosztów wymaga ich faktycznego zapłacenia lub skapitalizowania zgodnie z umową kredytową. Przedsiębiorca musi również wykazać, że kredyt został zaciągnięty na cele związane z działalnością gospodarczą, a nie na potrzeby osobiste.

Dokumentacja powinna obejmować umowę kredytową, harmonogram spłat, dowody płatności odsetek oraz dokumenty potwierdzające wykorzystanie środków kredytowych na cele biznesowe. Właściwe udokumentowanie jest kluczowe dla uznania odsetek za koszt podatkowy.

Wymagania dokumentacyjne dla kosztów przedoperacyjnych

Koszty poniesione przed rozpoczęciem działalności muszą zostać odpowiednio udokumentowane zgodnie z wymaganiami przepisów o rachunkowości i księgach podatkowych. Dowód księgowy będący podstawą do ujęcia wydatku w kosztach powinien zawierać określone elementy wymagane przez prawo.

Dowód księgowy musi zawierać określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, określenie stron dokonujących operacji gospodarczej wraz z nazwami i adresami, opis operacji oraz jej wartość określoną także w jednostkach naturalnych, jeżeli to możliwe, a także datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu.

• Faktury i faktury VAT wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami
• Dzienne zestawienia dowodów sporządzone do zaksięgowania zbiorczym zapisem
• Noty księgowe sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej
• Dowody przesunięć między różnymi składnikami majątku
• Dowody opłat pocztowych i bankowych oraz inne dowody opłat

Szczególną uwagę należy zwrócić na prawidłowe wystawienie faktur przez kontrahentów. Faktury powinny zawierać wszystkie elementy wymagane przez przepisy o podatku od towarów i usług, w tym dane identyfikacyjne stron, opis świadczenia, wartość netto, stawkę i kwotę podatku VAT.

W przypadku wydatków ponoszonych przed formalnym rozpoczęciem działalności może wystąpić sytuacja, gdy faktury są wystawione na osobę fizyczną, a nie na przedsiębiorcę. Nie stanowi to przeszkody w zaliczeniu kosztów, pod warunkiem że wydatki rzeczywiście służą przyszłej działalności gospodarczej i zostały poniesione w związku z jej przygotowaniem.

Odliczenie podatku VAT od wydatków przedoperacyjnych

Podatnicy zamierzający odliczać podatek VAT od wydatków zakupionych przed rozpoczęciem działalności muszą złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R. Dopiero po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT można dokonać odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków.

Należy pamiętać, że podatek VAT można odliczyć w momencie otrzymania faktury lub w jednym z kolejnych okresów rozliczeniowych. W przypadku rozliczenia miesięcznego VAT okres ten wynosi trzy kolejne miesiące, natomiast przy rozliczeniu kwartalnym - dwa kolejne kwartały.

Rejestracja jako podatnik VAT powinna nastąpić przed dniem rozpoczęcia działalności, jeżeli przedsiębiorca planuje odliczanie podatku naliczonego od wydatków poniesionych w okresie przedoperacyjnym. Zgłoszenie rejestracyjne należy złożyć w odpowiednim urzędzie skarbowym właściwym ze względu na siedzibę działalności.

Po zarejestrowaniu jako podatnik VAT przedsiębiorca otrzymuje numer identyfikacji podatkowej NIP VAT i może wystawiać faktury VAT oraz odliczać podatek naliczony. Wydatki poniesione przed rejestracją, ale po złożeniu wniosku rejestracyjnego, również mogą być podstawą do odliczenia podatku VAT.

Przykład: Przedsiębiorca planuje rozpocząć działalność 1 marca. W lutym składa zgłoszenie VAT-R i zostaje zarejestrowany jako podatnik VAT. Faktury za wyposażenie biura otrzymane w lutym może wykorzystać do odliczenia podatku VAT w deklaracji za marzec lub kolejne miesiące w ramach przysługującego terminu.

Najczęstsze pytania

Tak, można zaliczyć takie wydatki do kosztów podatkowych, pod warunkiem że są bezpośrednio związane z przyszłą działalnością gospodarczą i można wykazać związek przyczynowy między wydatkiem a osiągnięciem przychodów. Kluczowe jest udokumentowanie, że wydatek służył przygotowaniu działalności, a nie miał charakteru osobistego.

Komputer o wartości 8000 złotych można zaliczyć jednorazowo do kosztów podatkowych w dniu rozpoczęcia działalności, ponieważ jego wartość nie przekracza 10000 złotych. Należy go wpisać do księgi przychodów i rozchodów pod datą założenia księgi na podstawie faktury zakupu.

Tak, opłaty czynszowe za wynajęcie lokalu poniesione przed rozpoczęciem działalności można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w pierwszym miesiącu prowadzenia działalności. Warunkiem jest racjonalne uzasadnienie ponoszenia takich wydatków, na przykład konieczność posiadania lokalu do rozpoczęcia działalności.

Towary i materiały nabyte przed rozpoczęciem działalności nie mogą być wpisane bezpośrednio do kosztów. Należy je ująć w spisie z natury sporządzonym na dzień rozpoczęcia działalności jako pozycję numer jeden w księdze przychodów i rozchodów. Do kosztów zostaną zaliczone przez różnicę remanentową na koniec roku.

Aby odliczyć VAT od wydatków poniesionych przed rozpoczęciem działalności, należy najpierw zarejestrować się jako podatnik VAT składając zgłoszenie VAT-R. Dopiero po otrzymaniu statusu czynnego podatnika VAT można dokonać odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków w deklaracji VAT.

Każdy wydatek musi być udokumentowany prawidłowym dowodem księgowym zawierającym rodzaj i numer dowodu, dane stron operacji, opis świadczenia, wartość oraz datę operacji. Mogą to być faktury, rachunki, dokumenty celne, dowody opłat bankowych lub inne dowody zgodne z przepisami o prowadzeniu ksiąg podatkowych.